JStG 2024 reformiert Vorsteuerabzug ab 2028: Vorsicht vor allem bei der Ist-Besteuerung

Als Unternehmer können Sie die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für Ihr Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer vom Finanzamt zurückfordern (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt allerdings voraus, dass Sie im Besitz einer Rechnung sind, die nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellt worden ist. Damit gilt der Grundsatz: Ein Vorsteuerabzug steht Ihnen nur dann zu, wenn die Lieferung oder sonstige Leistung erbracht wurde und Sie darüber eine Rechnung erhalten haben. Der Zeitpunkt der Rechnungsbezahlung ist unerheblich.

Von diesem Grundsatz gibt es eine Ausnahme: Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine von Ihnen geleistete Zahlung vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung entfällt, ist dieser Steuerbetrag infolge der Zahlung bereits dann abziehbar, wenn Ihnen die ordnungsgemäße Rechnung vorliegt. Was das konkret bedeutet, zeigen die Beispiele 1 und 2:

Elementarer Bestandteil für jede dieser drei Varianten ist also das Vorhandensein einer ordnungsgemäßen Rechnung. Zudem sind die Einschränkungen des § 15 Abs. 1a bis 3 UStG zu beachten. Ob der Unternehmer, der die Lieferung oder sonstige Leistung ausführt, die Soll- oder Ist-Besteuerung anwendet, hat für den Vorsteuerabzug auf Ebene des Leistungsempfängers keine Bedeutung.

Problematisch ist an dem aktuellen System zum Vorsteuerabzug, dass es nicht der MwStSystRL entspricht. Nach dieser entsteht das Recht des Leistungsempfängers auf Vorsteuerabzug nämlich gleichzeitig mit dem entsprechenden Steueranspruch aus der Leistung gegenüber dem Leistungserbringer. Oder mit anderen Worten: Frühestens, wenn der leistende Unternehmer die Steuer gegenüber dem Finanzamt schuldet, kann der Leistungsempfänger diese auch als Vorsteuer zurückfordern. Entsprechend urteilte auch der EuGH am 10.02.2022 (Rs. C-9/20, Abruf-Nr. 227487).

§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist im Jahressteuergesetz 2024 (JStG 2024, Abruf-Nr. 243440) jetzt komplett reformiert worden. Allerdings erst mit Wirkung für Rechnungen, die ab dem 01.01.2028 ausgestellt werden, um den Unternehmern genug Zeit zur Umstellung zu gewähren (§ 27 Abs. 41 UStG). Künftig gliedert sich die neue Form des Vorsteuerabzugs in drei unterschiedliche Varianten.

Der neue § 15 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) UStG lautet: „Die Vorsteuer ist abziehbar, wenn der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt und die Leistung ausgeführt worden ist, wenn der leistende Unternehmer die Steuer nach vereinbarten Entgelten (§ 16 Abs. 1 S. 1 UStG) berechnet.“

Dieser Fall führt zu keiner Änderung gegenüber der bisherigen Regelung. Für den Vorsteuerabzug muss die Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt worden sein und es muss eine ordnungsgemäße Rechnung vorliegen.

Der neue § 15 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b) UStG lautet: „Die Vorsteuer ist abziehbar, wenn der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt und soweit eine Zahlung auf eine ausgeführte Leistung geleistet worden ist, wenn der leistende Unternehmer die Steuer nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 UStG) berechnet.“

Dieser Fall trägt der Rechtsprechung des EuGH Rechnung. Besteuert der leistende Unternehmer nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 UStG), dann ist für ab dem 01.01.2028 ausgestellte Rechnungen für den Vorsteuerabzug Voraussetzung, dass die Rechnung auch bezahlt wird. Ohne Bezahlung gibt es – anders als bisher – für den Leistungsempfänger keinen Vorsteuerabzug.

Der neue § 15 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c) UStG lautet: „Die Vorsteuer ist abziehbar, wenn der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt und soweit eine Zahlung vor Ausführung der Leistung geleistet wird.“

Auch dieser Anwendungsfall führt zu keiner Änderung gegenüber der bisherigen Regelung. Es handelt sich um die bisher in § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 UStG verankerte Sonderregelung für Anzahlungsrechnungen, die auch ab 2028 noch gilt. Die Steuer, die auf eine Anzahlung entfällt, ist bereits dann als Vorsteuer abzugsfähig, wenn die Zahlung geleistet wurde und eine ordnungsgemäße Rechnung vorliegt.

Weil die Gesetzesänderung erstmals auf Rechnungen anzuwenden ist, die nach dem 31.12.2027 ausgestellt werden, bleibt noch einige Zeit, um die Buchhaltungssysteme anzupassen. Künftig wird es für die systemseitig zutreffende zeitliche Erfassung des Vorsteuerabzugs wichtig sein, die von dem leistenden Unternehmer gewählte Besteuerungsform zu kennen. Doch woher sollen Sie das wissen. Bislang können Sie diese für den künftigen Vorsteuerabzug relevante Angabe nur direkt vom leistenden Unternehmer erfragen. Das ist kompliziert und führt zu einem immensen Bürokratieaufwand.

Um diesen Aufwand zu umgehen, ist § 14 Abs. 4 UStG um die Nr. 6a ergänzt worden. Danach gehört es künftig zu den Pflichtangaben einer Rechnung, in der Rechnung darauf hinzuweisen, wenn der leistende Unternehmer den Umsatz nach vereinnahmten Entgelten versteuert, also die Ist-Versteuerung nach § 20 UStG nutzt. Gleiches gilt für Kleinbetragsrechnungen unter 250 Euro (§ 33 Nr. 3a UStDV) und Fahrausweise (§ 34 Abs. 1 Nr. 2a USDV).

Das bedeutet für Sie konkret: Finden Sie auf einer Eingangsrechnung ab dem 01.01.2028 keinen entsprechenden Hinweis auf die Ist-Versteuerung, bleibt für Sie für den Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs alles wie bisher. Enthält die Eingangsrechnung hingegen einen Hinweis darauf, dass der leistende Unternehmer nach vereinnahmten Entgelten versteuert, ist der ausgewiesene Steuerbetrag erst in der Umsatzsteuervoranmeldung als Vorsteuer abzugsfähig, in dessen Zeitraum Sie die Rechnung bezahlt haben. Dass die Leistung bereits ausgeführt wurde, ist unerheblich.