Mieterstrom und Mieterstrommodell: So ist steuerlich abzurechnen

In diese Fallgruppe sind wohl die meisten PV-Anlagen auf Vermietungsobjekten einzuordnen.

Der Vermieter installiert auf der Immobilie eine PV-Anlage und verkauft den Strom vorrangig an den Mieter. Der Kaufpreis für jede kWh kann dabei frei verhandelt werden. In der Praxis liegt er regelmäßig etwas unter dem günstigsten Preis am Markt, damit die Stromlieferung sowohl für den Vermieter als auch für den Mieter vorteilhaft ist (Grafik unten: 25 Ct/kWh). Erzeugter – vom Mieter nicht genutzter – Strom wird an den Netzbetreiber veräußert (EEG-Vergütung, Grafik unten: 8,4 Ct/kWh). Produziert die PV-Anlage keinen bzw. nicht genügend Strom, muss der Mieter am Markt Strom zukaufen. Dafür schließt er einen normalen Stromvertrag ab (Grafik unten: 30 Ct/kWh).

Für die Besteuerung ist der zwischen dem Vermieter und dem Mieter bestehende Mietvertrag von entscheidender Bedeutung. Das liegt daran, dass zwischen der Vermietung und der Stromversorgung eine Verknüpfung besteht und die Stromversorgung als Nebenleistung zur Vermietung angesehen wird (Abschnitt 4.12.1 Abs. 5 UStAE). Konkret bedeutet das Folgendes:

Ertragsteuerlich ist zu differenzieren, weil der Stromverkauf nicht der Vermietung zugeordnet werden kann. Damit besteht zum einen die Vermietung (§ 21 EStG) und zum anderen der Gewerbebetrieb PV-Anlage (§ 15 EStG). Sollte der Betrieb der PV-Anlage unter die in § 3 Nr. 72 EStG verankerte Steuerbefreiung fallen, sind alle Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit der PV-Anlage steuerfrei. Diese Steuerbefreiung umfasst also nicht nur die EEG-Vergütung, sondern auch die Zahlungen des Mieters für den von ihm verbrauchten Strom. Parallel können für den steuerfreien Gewerbebetrieb keine Betriebsausgaben abgesetzt werden. Der Vorteil: Der Betrieb der PV-Anlage hat keine steuerliche Relevanz, sodass für Zwecke der Besteuerung kein Gewinn zu ermitteln ist (§ 3 Nr. 72 S. 2 EStG).

Beim Mieterstrommodell versorgt der Vermieter den Mieter nicht nur mit Strom aus der PV-Anlage, sondern mit dem kompletten benötigten Strom.

Weil die PV-Anlage nicht immer genügend Strom produziert und auch die Kapazität eines Batteriespeichers ausgeschöpft sein kann, muss der Vermieter also zusätzlich einen Stromvertrag mit einem regulären Marktanbieter abschließen, um den erforderlichen „Reststrom“ einzukaufen. Damit bezahlt der Mieter den von ihm benötigten Strom nur an den Vermieter. Grundsätzlich kann auch hier der Strompreis zwischen Vermieter und Mieter frei vereinbart werden, wobei in der Praxis regelmäßig ein Betrag leicht unter dem Marktpreis gewählt wird, um sowohl einen Vorteil für den Mieter als auch für den Vermieter zu gewährleisten.

Hinsichtlich der Umsatzbesteuerung bestehen keine Unterschiede im Vergleich zum Ausgangsfall. Damit ist bezogen auf den Stromverkauf an den Mieter wieder auf die Vermietungsumsätze abzustellen. Sind diese von der Umsatzsteuer befreit, dann gilt die Steuerbefreiung auch für die Stromlieferung. Für den Vermieter ergibt sich dann insoweit kein Vorsteuerabzug. Sollte jedoch eine Steuerpflicht bestehen, dann unterliegt auch der Stromverkauf der Umsatzsteuer zum Regelsteuersatz und der Vermieter kann den Vorsteuerabzug (z. B. für den zugekauften Reststrom und die PV-Anlage) geltend machen.

Ertragsteuerlich ergibt sich ein Unterschied. Denn nun besteht kein Gewerbebetrieb „PV-Anlage“, sondern ein Gewerbebetrieb „Stromerzeugung und Stromhandel“. Innerhalb dieses Gewerbebetriebs befindet sich die PV-Anlage, für deren Einnahmen unter den Voraussetzungen des § 3 Nr. 72 EStG die Steuerbefreiung gilt (bei parallelem Betriebsausgabenabzugsverbot). Hinsichtlich des zugekauften und an den Mieter verkauften „Reststroms“ gilt die Steuerbefreiung jedoch nicht. Besteht also für diesen Bereich eine Gewinnerzielungsabsicht, muss der Gewinn ermittelt und versteuert werden.

Es handelt sich also um einen regulären Strombelieferungsvertrag zwischen Vermieter und Mieter, sodass für diesen eine jährliche Verbrauchsabrechnung zu erstellen ist. Dabei muss der Vermieter neben der korrekten Verbuchung von Abschlagszahlungen u. a. zahlreiche gesetzlich vorgeschriebene Transparenzpflichten, Verbraucherschutzvorschriften und Pflichten zur Stromkennzeichnung einhalten und auch eine Abrechnung der Stromversorgung über die Nebenkostenabrechnung ist nicht erlaubt.

Im Gegenzug für diese zahlreichen Pflichten und dem Mieter einzuräumenden Vorteilen (z. B. Kündigungsmöglichkeit) erhält der Vermieter zusätzlich zu dem vom Mieter gezahlten Strompreis einen staatlichen Mieterstromzuschlag. Die Höhe des Zuschlags richtet sich nach der Größe der PV-Anlage und beträgt derzeit:

Umsatzsteuerlich ist nun die Stromlieferung von dem Vermieter an den Mieter von der Vermietung zu trennen. Das liegt daran, dass es sich bei der Stromversorgung nun nicht mehr um eine Nebenleistung zur Vermietung, sondern um eine eigenständige Hauptleistung handelt (BFH, Urteil vom 17.07.2024, Az. XI R 8/21, Abruf-Nr. 243963). Voraussetzung für diese eigenständige Hauptleistung ist, dass der Mieter die Möglichkeit hat, den Stromlieferanten unabhängig vom Mietvertrag auszuwählen. Diese Möglichkeit wurde durch den gesonderten Strombelieferungsvertrag geschaffen. Aufgrund dieses Vertrags hat der Mieter nicht nur monatliche Abschläge für den gelieferten Strom zu entrichten, und es ist nach einem Belieferungsjahr mit einer Endabrechnung über die tatsächlich gelieferte Strommenge abzurechnen, sondern der Vertrag gibt dem Mieter auch die Möglichkeit, den Strombelieferungsvertrag unabhängig vom Mietvertrag zu kündigen und sich am regulären Markt durch einen anderen Stromanbieter mit Strom zu versorgen.

Weil es sich bei der Stromversorgung nun um eine eigenständige Hauptleistung handelt, findet § 4 Nr. 12 Buchst. a) UStG in keinem Fall Anwendung. Damit unterliegt die Vergütung für den Strom immer der Umsatzsteuer; und der Vermieter ist bezogen auf die Strombelieferung auch zum Vorsteuerabzug berechtigt. Diese Steuerpflicht gilt natürlich auch für die EEG-Vergütungen. Der zusätzlich gezahlte Mieterstromzuschlag ist von der Steuerpflicht jedoch nicht betroffen, weil es sich um einen echten, nicht steuerbaren, Zuschuss handelt (FinMin Schleswig-Holstein, Kurzinformation vom 26.02.2021, Az. VI 3510 – S 7124-009). Ertragsteuerlich ergeben sich keine Änderungen im Vergleich zur Variante 2.