§ 34a EStG: Warum sich die Gewinnthesaurierung bei Weitem nicht nur für Spitzenverdiener lohnt

Die Gewinnthesaurierung des § 34a EStG soll ermöglichen, dass Einzelunternehmer und Gesellschafter von Personengesellschaften mit den Gesellschaftern von Kapitalgesellschaften annährend gleich besteuert werden. Denn während bei erstgenannten der komplette Gewinn sofort zum individuellen Spitzensteuersatz (bis zu 45 Prozent zzgl. Soli = 47,5 Prozent) versteuert wird (Transparenzprinzip), werden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft „gestaffelt besteuert“. Der Gewinn wird zwar von der Kapitalgesellschaft sofort in voller Höhe versteuert (je nach GewSt-Hebesatz etwa mit 30 Prozent). Er muss von den Gesellschaftern aber erst dann mit der Abgeltungssteuer von 25 Prozent zzgl. Soli versteuert werden, wenn er an sie ausgeschüttet wird (Trennungsprinzip). Die effektive Steuerbelastung beträgt dann etwa 48,5 Prozent.

Auch wenn die Steuerbelastung damit leicht höher ausfällt, ergibt sich ein nicht zu verachtender Vorteil: Sollen Gewinne nicht ausgeschüttet, sondern betrieblich reinvestiert werden, stehen der Kapitalgesellschaft regelmäßig höhere finanzielle Mittel als einem Einzelunternehmen oder einer Personengesellschaft zur Verfügung. Denn in diesem Fall erfolgt lediglich die Besteuerung auf Ebene der Kapitalgesellschaft mit rd. 30 Prozent (finanzieller Vorteil von 18 Prozent des Bruttogewinns).

Nach § 34a EStG können auf Antrag nicht entnommene Gewinne aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit zu einem pauschalen Steuersatz von nur 28,25 Prozent zzgl. 1,55 Prozent Soli (5,5 Prozent von 28,25 Prozent) versteuert werden. Der Vorteil: Dem Unternehmen bleiben damit 70,20 Prozent des Gewinns für betriebliche Reinvestitionen (ähnlich einer Kapitalgesellschaft).

Die Kehrseite: Wird der thesaurierte Gewinn in späteren Jahren doch entnommen, findet – ähnlich wie bei der Gewinnausschüttung einer Kapitalgesellschaft – eine Nachversteuerung statt. Diese erfolgt zu einem pauschalen Steuersatz von 25 Prozent zzgl. 1,37 Prozent Soli (5,5 Prozent von 25 Prozent) des thesaurierten Nettogewinns. Die Steuer beträgt damit 26,37 Prozent der thesaurierten 70,20 Prozent und folglich 18,51 Prozent. Effektiv wird der thesaurierte Gewinn damit langfristig mit 48,31 Prozent besteuert (29,80 Prozent zzgl. 18,51 Prozent):

Wichtig | Damit steht fest, dass die Gewinnthesaurierung des § 34a EStG selbst im Spitzensteuersatz nicht zu einem tatsächlichen – in Euro ausgedrückten – Vorteil führt. Der Vorteil besteht vielmehr darin, dass die betriebliche Liquidität geschont wird. Diese kann in den kommenden Jahren gewinnsteigernd eingesetzt werden oder es können (zinsteure) Darlehen abgelöst bzw. vermieden werden. Zudem kommt es infolge der Inflation zu einer Abwertung der Kaufkraft der thesaurierten Steuern. Im Ergebnis führt dieser Prozess dazu, dass im Zeitpunkt der Nachversteuerung eine effektiv geringere Steuerbelastung greifen kann.

Die im Detail recht komplexen Regelungen und besonderen Fallgestaltungen zur Gewinnthesaurierung sind im BMF-Schreiben vom 11.08.2008 (Az. IV C 6 – S 2290a/07/10001, Abruf-Nr. 083020) näher erläutert worden. SSP fasst die wichtigsten Eckpunkte zusammen.

Das können alle Steuerbürger, die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit (ohne § 18 Abs. 1 Nr. 4 EStG) erzielen. Voraussetzung ist dabei, dass der Gewinn nach § 4 Abs. 1 S. 1 oder § 5 EStG ermittelt wird (Bilanzierung, keine Einnahme-Überschuss-Rechnung).

Begünstigt sind nicht nur Einzelunternehmer, sondern auch Gesellschafter einer Personengesellschaft. Voraussetzung ist bei diesen allerdings, dass der Gewinnanteil des Gesellschafters mehr als zehn Prozent des Gesamtgewinns (Gesamthands-, Sonder- und Ergänzungsbilanzen) oder mehr als 10.000 Euro beträgt. Zudem kann sich jeder Gesellschafter gesondert dazu entscheiden, ob er eine Thesaurierung wünscht oder nicht.

Ja. Der Antrag ist für jeden Betrieb und für jeden Veranlagungszeitraum gesondert bei dem für die Einkommensbesteuerung zuständigen Finanzamt zu stellen. Gesellschafter einer Personengesellschaft stellen den Antrag also nicht bei dem für die Gesellschaft zuständigen Finanzamt, sondern bei dem für ihre eigene Einkommensteuer zuständigen Finanzamt (Wohnsitzfinanzamt – § 19 AO). Regelmäßig wird der Antrag mit Abgabe der Steuererklärung gestellt, er kann jedoch auch im Rahmen eines Einspruchsverfahrens nachgeholt werden.

Dem Gedanken des § 34a EStG folgend, kann nur der nicht entnommene Gewinn (§ 34a Abs. 2 EStG) thesauriert werden. Es wird dazu der steuerliche Gewinn im Sinne des § 4 Abs. 1 S. 1 bzw. § 5 EStG ermittelt (inkl. steuerfreier Gewinnbestandteile – z. B. Teileinkünfte – und vor Hinzurechnung nicht abzugsfähiger Betriebsausgaben) und um den positiven Saldo der Entnahmen und Einlagen des Wirtschaftsjahrs vermindert.

Der verbleibende Betrag ist derjenige, welcher maximal thesauriert werden kann. Die Thesaurierung muss dabei jedoch nicht für den vollen Betrag gewählt werden. Es kann auch nur ein Teilbetrag thesauriert werden.

Wichtig | Eine Thesaurierung ist nicht möglich, soweit für die Gewinne der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG oder die Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG in Anspruch genommen wird. Auch eine Thesaurierung für Gewinne im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 4 EStG ist ausgeschlossen.

Wird ein Antrag auf Gewinnthesaurierung gestellt, wird der Gewinn insoweit abweichend von der tariflichen progressiven Einkommensteuer (§ 32a EStG) mit einem Steuersatz von 28,25 Prozent zzgl. Soli und ggf. Kirchensteuer versteuert.

Der nachversteuerungspflichtige Betrag ist der Betrag, der vom thesaurierten Betrag nach Abzug der darauf entfallenden Steuern (ohne etwaige Kirchensteuer) verbleibt. Im obigen Beispiel also 70.197 Euro (100.000 Euro ./. 28.250 und 1.553 Euro). Dieser Betrag muss erst in späteren Jahren versteuert werden.

Wichtig | Der nachversteuerungspflichtige Betrag wird jährlich vom Wohnsitzfinanzamt gesondert festgestellt (§ 34a Abs. 3 EStG). Er erhöht sich um die Beträge, die bereits in vorangegangenen Jahren gesondert festgestellt wurden. Der Feststellungsbescheid ist ein gesondert anfechtbarer Verwaltungsakt, der als Grundlagenbescheid Bindungswirkung (§ 182 Abs. 1 AO) für die gesonderte Feststellung des nächsten Jahres erlangt.

Die Nachversteuerung erfolgt ähnlich wie eine Gewinnausschüttung einer Kapitalgesellschaft. Kommt es zur Nachversteuerung, wird der entsprechende Betrag pauschal mit 25 Prozent zzgl. 5,5 Prozent Soli und ggf. Kirchensteuer besteuert. Beträgt der nachversteuerungspflichtige Betrag 70.197 Euro, fällt damit eine pauschale Einkommensteuer von 17.549 Euro und ein Solidaritätszuschlag von 965 Euro an.

Das kommt drauf an. Theoretisch kann die Nachversteuerung unendlich hinausgeschoben werden – auch über den Tod des Steuerzahlers hinaus. Der nachversteuerungspflichtige Betrag geht dann auf die Erben über. Es gibt aber auch Konstellationen, in denen eine Nachversteuerung vorzunehmen ist. Nach dem Rechtsgedanken des § 34a EStG zunächst immer dann, wenn der positive Saldo der Entnahmen und Einlagen den nach § 4 Abs. 1 S. 1 bzw. § 5 EStG ermittelten Gewinn(anteil) übersteigt. Kurz gesagt: Wird in Jahren nach der Thesaurierung mehr entnommen als der Betrieb an Gewinn erwirtschaftet hat, muss in Höhe des Entnahmeüberhangs der bisher gesondert festgestellte nachversteuerungspflichtige Betrag versteuert werden.

Wichtig | Das Beispiel zeigt das womöglich größte Risiko der Nachversteuerung. Laufen die Geschäfte schlecht, kann es kraft Gesetzes zu einer ungewollten Nachversteuerung kommen. Das Risiko sollte bedacht werden.

Resultieren die den Gewinn übersteigenden Entnahmen aus der Überführung oder Übertragung von Wirtschaftsgütern zum Buchwert nach § 6 Abs. 5 S. 1 bis 3 EStG, kann unter den Voraussetzungen des § 34a Abs. 5 EStG eine Nachversteuerung umgangen werden. Voraussetzung ist, dass der Steuerzahler einen Antrag stellt und der insoweit nachversteuerungspflichtige Betrag in Höhe des Buchwerts des überführten oder übertragenen Wirtschaftsguts auf den anderen Betrieb oder Mitunternehmeranteil übergeht.

§ 34a EStG soll die Betriebsübergabe an die nächste Generation nicht einschränken. Deshalb kann auch der nachversteuerungspflichtige Betrag auf den Nachfolger übergehen. Muss dieser infolge der Übertragung des Betriebs- oder des Mitunternehmeranteils Erbschaft- oder Schenkungsteuer zahlen und kommt es deshalb zu einem Entnahmeüberhang, ist gemäß § 34a Abs. 4 S. 3 EStG insoweit keine Nachversteuerung durchzuführen.

Eine Nachversteuerung ist ferner vorzunehmen, wenn (§ 34a Abs. 5 EStG):

Das kommt immer ganz entscheidend darauf an, wie das Unternehmen den Liquiditätsvorteil nutzen kann und wie sich die Inflation entwickelt. Grundsätzlich ist die Thesaurierung für Spitzenverdiener am sinnvollsten. Aber auch Unternehmer mit geringeren Gewinnen können sparen: