Die Mittelverwendungsrechnung im Verein (Teil 3): Das kleine Einmaleins der Erstellung

Ein Saldo, der größer ist als Null, beziffert den Verwendungsüberhang. Dies ist dann der Betrag der Mittel, die unzulässigerweise nicht zeitnah verwendet wurden. Rechnerisch kann dieser Nachweis durch eine Saldierung der genannten Posten erfolgen oder durch eine bilanzierende Gegenüberstellung.

Die Ermittlung eines eventuellen Verwendungsüberhangs kann entweder saldierend oder bilanzierend erfolgen.

Die saldierende Ermittlung erfolgt schematisch so:

Werden die genannten Posten weiter aufgegliedert, ist eine bilanzierende Darstellung übersichtlicher. Sie stellt dem tatsächlich verfügbares Vermögen die nicht zeitnah zu verwendenden Mittel nach folgendem Schema gegenüber:

Die Salden beider Seiten müssen – wie bei einer Bilanz – die gleiche Summe haben. Der Verwendungsüberhang ist hier der Ausgleichsposten, der, wenn er einen positiven Betrag hat, aufzeigt, dass Mittel unzulässigerweise nicht zeitnah verwendet wurden.

Wichtig | Für eine gelungene Mittelverwendungsrechnung gilt: Weisen Sie alle nach § 62 AO nicht zeitnah zu verwendenden Mittel getrennt aus! Denn aus der Mittelverwendungsrechnung muss ersichtlich sein, ob die ausgewiesenen Beträge für Rücklagen und Vermögenszuführungen eventuell korrigiert werden müssen. Dies ist der Fall, wenn sie keine saldenmäßige Entsprechung im tatsächlich vorhandenen Vermögen haben. Berechnungsverfahren, wie sie teilweise in der Literatur zu finden sind, sollten deshalb vor Anwendung auf die Gliederung der einzelnen Posten kritisch geprüft werden.

Bei gemeinnützigen Körperschaften, die eine Bilanz erstellen, sind alle Vermögensposten, deren zeitnahe Verwendung nachzuweisen ist, auf der Aktivseite der Bilanz zu finden. Das Aktivvermögen stellt das tatsächlich verfügbare Vermögen dar. Hierzu gehören das Anlage- und Umlaufvermögen:

Nicht aufgenommen werden Forderungen (insbesondere auch gegebene Darlehen) und Rechnungsabgrenzungsposten.

Passive Bilanzposten müssen nicht einbezogen werden, weil es nicht auf die Herkunft des Vermögens ankommt, sondern auf die Verfügbarkeit. So bilden erhaltene Darlehen oder passive Rechnungsabgrenzungsposten wie beispielsweise im Voraus gezahlte Mieten sich auf der Aktivseite der Bilanz als Vermögen ab (zum Beispiel als Bankguthaben). Daher müssen diese vom Verein nicht eigens erfasst werden.

Teils wird hier die Bilanzsumme als Ausgangszahl verwendet, die dann um die Posten korrigiert wird, die der Periodenabgrenzung dienen (Rechnungsabgrenzungsposten und Rückstellungen) oder kein verfügbares Vermögen darstellen (Forderungen). Sinnvoller wird es sein, in die Mittelverwendungsrechnung nur diejenigen aktiven Bilanzpositionen aufzunehmen, die tatsächlich verfügbares Vermögen darstellen.

Bei nicht bilanzierenden Organisationen werden die gleichen Vermögensposten benötigt. Es spielt insoweit keine Rolle, wie die Rechnungslegung gestaltet ist, solange die Vermögensaufstellung die erforderlichen Informationen liefert.

Die Mittelverwendungsrechnung wird dann im Einzelnen folgendermaßen gegliedert:

Da § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO einen zweijährlichen Verwendungshorizont vorsieht, können gemeinnützige Körperschaften einen Mittelvortrag ausweisen, der aus Überschüssen der letzten beiden Jahre entsteht und noch nicht der zeitnahen Verwendung unterliegt.

Die Berechnung dieses Mittelvortrags kann natürlich auch innerhalb der obigen Aufstellung „Mittelverwendungsrechnung zum 31.12.2024“ erfolgen. Der Übersichtlichkeit halber nehmen wir ihn hier getrennt vor.

Der Mittelvortrag kann nicht aus der Bilanz oder Vermögensaufstellung abgelesen werden. Hier muss auf die saldierten liquiditätswirksamen Aufwendungen und Erträge aus GuV oder EÜR zurückgegriffen werden. Zusätzlich zu den Bilanzposten müssen also die entsprechenden Posten aus der Ertragsrechnung herangezogen werden.

Ein Mittelvortrag auf Basis der GuV kann sich beispielsweise wie folgt gestalten:

Wichtig | Diese Berechnung des Mittelvortrags muss für das laufende (Abschluss-)Jahr und das Vorjahr erfolgen.

Unverzichtbar für eine Mittelverwendungsrechnung ist ein Rücklagenspiegel; sprich eine vollständige und aktuelle Darstellung der Rücklagen und Vermögenszuführungen.

Der Posten „Verwendungsüberhang“ gibt in ersten Linie Auskunft darüber, ob ein Verstoß gegen das Gebot der zeitnahen Mittelverwendung vorliegt. Bei richtiger Umsetzung des Gebots der zeitnahen Mittelverwendung sollte der Verwendungsüberhang gleich Null sein. Daneben kann der Verwendungsüberhang aber auch sowohl positiv als auch negativ werden:

Im Folgenden erfahren Sie, welche typischen Fehlerquellen es bei der Erstellung von Mittelverwendungsrechnungen gibt und wie Sie diesen am besten begegnen können.

Ein Verwendungsüberhang mit einem hohen negativen Betrag kann auch auf eine erforderliche Korrektur des Rücklagenausweises hinweisen. Die Finanzverwaltung hat klargestellt, dass nur tatsächlich vorhandene Mittel in eine Rücklage eingestellt werden können (AEAO, Ziffer 14 zu § 62 Abs. 2 AO).

Für die Mittelverwendungsrechnung bedeutet das, dass ein Abgleich von ausgewiesenen Rücklagen und tatsächlich vorhandenen nicht zeitnah verwendeten Mitteln erfolgen muss. Ein Fehler kann hier darin liegen, dass die Bemessungsgrundlagen ohne Rücksicht auf die tatsächlichen vorhandenen Mittel voll ausgeschöpft wurden. Hier liefert die Mittelverwendungsrechnung dann ein Korrektiv.

Eine zweite mögliche Abweichung entsteht durch die Abschreibungen auf das Anlagevermögen. Es verringert sich so der ausgewiesene Vermögensbestand. Nicht geklärt ist, ob dann Rücklagen in entsprechender Höhe aufgelöst werden müssen. Das betrifft nur freie Rücklagen und Vermögenszuführungen, weil für die anderen Rücklagen die für geplante Vorhaben erforderlichen Beträge die Bemessungsgrundlage sind und grundsätzlich alle verfügbaren Mittel in diese Rücklagen eingestellt werden dürfen.

Die Lösung für Wertänderungen des Sachanlagevermögen in Vermögensverwaltung und steuerpflichtigen Geschäftsbetrieben durch Abschreibungen wird sein, diese bei den freien Rücklagen unberücksichtigt zu lassen. Erforderliche Ersatzbeschaffungen sind dann durch die ausgewiesenen Rücklagen gedeckt.

Ebenfalls nicht geklärt ist, wie erforderliche bilanzielle Wertkorrekturen von Wertpapieren des Anlagevermögens behandelt werden. Auch hier würde sich das Anlagevermögen verringern und damit der Verwendungsüberhang sinken. Hier wird sich empfehlen, die Wertpapiere in Mittelverwendungsrechnung grundsätzlich zu Anschaffungskosten auszuweisen.