§ 57 Abs. 3 AO: BFH lässt Gemeinnützigkeit von Servicegesellschaften vom EuGH prüfen

§ 57 Abs. 3 AO ist mit dem Jahressteuergesetz 2020 eingeführt worden. Er stellt eine (weitere) Ausnahme von Unmittelbarkeitsgebot des Gemeinnützigkeitsrechts dar. Danach sind Körperschaften begünstigt, wenn sie satzungsgemäß durch planmäßiges Zusammenwirken mit mindestens einer weiteren steuerbegünstigten Körperschaft einen steuerbegünstigten Zweck verwirklichen. Die Regelung ermöglicht, dass auch Servicekörperschaften, die wirtschaftliche Leistungen an andere gemeinnützige Organisationen erbringen, als gemeinnützig anerkannt werden.

Die Besonderheit dieser Regelung ist, dass allein die Gemeinnützigkeit des Leistungsempfängers die Tätigkeit als steuerbegünstigt qualifiziert. Die Art der Leistung spielt dabei keine Rolle. Grundsätzlich können damit beliebige Leistungen als Zweckbetrieb steuerbegünstigt sein. Dazu können neben Dienstleistungen und Warenlieferungen auch Nutzungsüberlassungen gehören (AEAO Ziff. 5 zu § 57 Abs. 3 AO).

Die damit erzielten Überschüsse bleiben körperschaft- und gewerbesteuerfrei. Grundsätzlich gilt dann auch der ermäßigte Umsatzsteuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG. Ein steuerlicher Vorteil entsteht insbesondere dann, wenn die Servicegesellschaft ihre Leistungen an die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten Kooperationspartner zum ermäßigten Umsatzsteuersatz erbringen kann, während für Wettbewerber der Regelsteuersatz gilt. Die Neuregelung des § 57 Abs. 3 AO ist damit wettbewerbsrelevant.

Mit einem Urteil des FG Hamburg (vom 26.09.2023, Az. 5 K 11/23, Abruf-Nr. 238384) zu einer GmbH, die Dienstleistungen im Bereich der Finanzbuchhaltung für eine gemeinnützige Stiftung erbrachte, lag ein erster Rechtsprechungsfall vor, über den der BFH im Revisionsverfahren entscheiden musste. Der BFH nahm das jetzt zum Anlass, § 57 Abs. 3 AO darauf prüfen zu lassen, ob der Fall EU-rechtskonform ist. Er hat die Sache dem EuGH vorgelegt (BFH, Beschluss vom 22.05.2025, Az. V R 22/23, Abruf-Nr. 249148).

Nach § 108 Abs. 3 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) ist die Kommission grundsätzlich vor jeder Neueinführung oder Umgestaltung einer Beihilfe zu unterrichten. Diese Notifizierung dient der Prüfung durch die Kommission, ob die Beihilfe genehmigungsfähig ist.

Eine Beihilfe im unionsrechtlichen Sinne liegt vor, wenn Unternehmen ein Vorteil aufgrund staatlicher Maßnahmen oder der Inanspruchnahme staatlicher Mittel gewährt wird. Diese Maßnahme oder Mittelgewährung muss entweder geeignet sein, den Wettbewerb zu verfälschen oder es muss eine Wettbewerbsverfälschung drohen. Als Unternehmen im Sinne des Beihilfenrechts gelten auch gemeinnützige Organisationen. Sollte der EuGH entscheiden, dass § 57 Abs. 3 AO eine neue Beihilfe darstellt, die wettbewerbsverzerrend wirkt, dürfte die Vorschrift nicht mehr angewendet werden. Den genannten Servicekörperschaften wäre die Gemeinnützigkeit zu versagen.

Nach Ansicht des BFH sind Steuervergünstigungen und -befreiungen staatliche Maßnahmen, die auch dann als Vorteil zu qualifizieren sind, wenn sie keine direkten Subventionen darstellen. Die Erweiterung der steuerlichen Begünstigung auf die unter § 57 Abs. 3 AO fallenden Servicekörperschaften verschafft diesen einen potenziellen Wettbewerbsvorteil gegenüber anderen Anbietern, die keine entsprechenden Steuerprivilegien genießen.

Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH verlangt die Einstufung einer nationalen Maßnahme als „staatliche Beihilfe“ i. S. v. Art. 107 Abs. 1 AEUV, dass weitere Voraussetzungen erfüllt sind:

Der BFH sieht diese Voraussetzungen bei § 57 Abs. 3 AO grundsätzlich als gegeben an.

Zu prüfen ist aber auch, ob es sich nicht um eine sog. Altbeihilfe handelt. Die Steuerbegünstigung von Zweckbetrieben als solche existiert im deutschen Recht bereits seit vor dem 01.01.1958 und gilt deshalb grundsätzlich als Altbeihilfe“, die nicht notifizierungspflichtig ist.

Grundsätzlich wäre denkbar, dass der EuGH die Zweckbetriebsregelung des § 57 Abs. 3 AO vollständig kippt. Das ist allerdings unwahrscheinlich.

In Frage stehen dürfte vor allem die Umsatzsteuerermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG. Diese Umsatzsteuerbefreiung für Zweckbetriebe ist regelmäßig Gegenstand der Rechtsprechung und wird vom BFH zunehmend restriktiv gehandhabt.

Die unionsrechtliche Grundlage für die Steuerermäßigung von Zweckbetriebsumsätzen findet sich in Art. 98 Abs. 1 MwStSystRL. Danach können die Mitgliedstaaten auf die Lieferungen und Dienstleistungen der im Anhang III genannten Kategorien den ermäßigten Steuersatz anwenden (Art. 98 Abs. 2 MwStSystRL). Nach Anhang III Nr. 15 MwStSystRL kann für Leistungen der von den Mitgliedstaaten anerkannten gemeinnützigen Einrichtungen für wohltätige Zwecke und im Bereich der sozialen Sicherheit der ermäßigte Steuersatz angewendet werden.

Der BFH hat klargestellt, dass die Regelung in § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG mit den unionsrechtlichen Vorgaben nicht vereinbar sind (BFH, Urteil vom 08.03.2012, Az. V R 14/11, Abruf-Nr. 121803). Für Zweckbetriebe, die keine unmittelbar begünstigten Leistungen zum Gegenstand haben, gilt das besonders. Bisher gibt es zur Umsatzsteuerermäßigung für Servicekörperschaften keine einschlägigen Urteile. Schon vor dem Hintergrund der bisherigen BFH-Rechtsprechung muss man aber davon ausgehen, dass die Leistungen von Servicegesellschaften nicht dem ermäßigten Umsatzsteuersatz unterliegen.