Energieerzeugung durch gemeinnützige Körperschaften – so gelingt die Umsetzung bei Stiftungen

Der erste (sehr vereinfachte) Fall betrifft einen gemeinnützigen Unternehmensverbund, dessen Mutterkörperschaft in Rechtsform einer Stiftung die Energieproduktion aus erneuerbaren Energien übernimmt.

Die Stiftung liefert selbst produzierten Strom aus erneuerbaren Energien sowohl an die durch die Stiftung selbst betriebene Kindertagesstätte als auch an die beiden Betriebs-GmbH, eine Werkstatt für behinderte Menschen und ein Krankenhaus.

Soll eine Stiftung die Energieerzeugung und -versorgung selbst übernehmen, ist diese Tätigkeit im Vorfeld auch aus stiftungsrechtlicher Sicht zu betrachten und zu prüfen. Zu beachten ist dabei, dass der Stiftungsvorstand bei der Geschäftsführung und der Vermögensverwaltung streng an den im Stiftungsgeschäft und in der Stiftungssatzung perpetuierten Stifterwillen gebunden ist. Daher könnten lediglich unterstützende Tätigkeiten, wie die Energieerzeugung und -versorgung, unter Umständen schnell zu stiftungs(-aufsichts)rechtlichen Problemen führen, wenn sie ohne entsprechende Grundlage in der Stiftungssatzung und ohne Rückhalt aus dem Stiftungsgeschäft erfolgen.

In der dargestellten Konstellation wird die Stiftung regelmäßig zu einem Versorger im Sinne des Stromsteuergesetzes. Entsprechend muss sie die verschiedenen Erlaubnis- und Deklarationspflichten beachten.

Die Stromsteuer entsteht gemäß § 5 Abs. 1 StromStG dadurch, dass vom im Steuergebiet (Gebiet der Bundesrepublik Deutschland) ansässigen Versorger geleisteter Strom durch Letztverbraucher im Steuergebiet aus dem Versorgungsnetz entnommen wird oder dadurch, dass der Versorger dem Versorgungsnetz Strom zum Selbstverbrauch entnimmt. Bei Eigenerzeugern entsteht die Steuer mit der Entnahme des Stroms zum Selbstverbrauch. Die Steuer beträgt derzeit 20,50 Euro je Megawattstunde.

Die Steuer entsteht nicht, sofern eine Steuerbefreiung einschlägig ist (§ 5 Abs. 1a StromStG). Die für den dargestellten Sachverhalt relevante Befreiung regeln § 9 Abs. 1 Nr. 3 Buchst a) und b) StromStG. Hierfür kommt es entscheidend auf das Kriterium des räumlichen Zusammenhangs zu der Anlage an.

Soweit die Stiftung den selbst produzierten Strom innerhalb der ideellen Sphäre oder zur Verwirklichung ihrer eigenen gemeinnützigen Zwecke verwendet, im Beispielsfall für die Stiftungsverwaltung und den Kita-Betrieb, ist der Selbstverbrauch dem steuerbegünstigten Bereich zuzuordnen. Überschießende, nur aufgrund von Leistungsspitzen ins Netz eingespeiste Produktionsmengen wären nach § 68 Nr. 2 b) AO unbeachtlich, soweit sie unter 20 Prozent der insgesamt produzierten Strommenge liegen. Werden auch Endverbraucher als andere Steuersubjekte mit Strom beliefert, kommt es u. E. auf den Anteil dieser Stromlieferung im Verhältnis zum Selbstverbrauch und auf die konkreten Stromempfänger sowie auf die vorgesehene Nutzung des Stroms an.

Anders liegt der Fall, wenn mit dem von der Stiftung gelieferten Strom z. B. auch steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe bei der Krankenhaus gGmbH oder der Werkstätten gGmbH beliefert werden. Soll z. B. auch die Versorgung einer Krankenhauscafeteria mit dem von der Stiftung gelieferten Strom sichergestellt werden und ist diese Cafeteria als steuerpflichtiger wGB zu klassifizieren, gilt: Überschreiten diese Stromversorgung außerhalb der Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke, sowie andere steuerpflichtige Nutzungsarten, wie auch die Netzeinspeisung, 20 Prozent der insgesamt produzierten Strommenge, gilt die Vermutungswirkung für den Selbstversorgungszweckbetrieb nach § 68 Nr. 2 b) AO nicht. Das hat bei der Stiftung zur Folge: Sie muss die insoweit produzierten und gelieferten Strommengen der Ertragsteuer unterwerfen und für diese Zwecke eine möglichst plausible Gewinnermittlung für den steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb vorhalten. Auch die Finanzierung der Anlage darf insoweit nur aus nicht zeitnah zu verwendenden Mitteln erfolgen.

Ähnliche Folgewirkungen ergeben sich bei der Stromlieferung an Mitarbeiter, z. B. wenn Angestellte ihre privaten E-Fahrzeuge gegen Entgelt betanken dürfen oder wenn solche Servicegesellschaften innerhalb des Konzern beliefert werden, die noch nicht in die Gemeinnützigkeit überführt worden sind.

Wichtig | Wir sind zuversichtlich, dass die Finanzverwaltung die Anwendbarkeit der am 16.12.2022 mit Wirkung zum 01.01.2022 beschlossenen Ertragsteuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG gem. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG auch für Körperschaften zulassen wird. Konsequenterweise geht damit eine Auslegung des gesetzgeberischen Willens bei der Anwendung der Vermutungsregelung des § 68 Abs. 2 Buchst. b) AO einher. SB hält Sie hierzu auf dem Laufenden.

Jedwede Stromlieferung unterliegt der Umsatzsteuer – auch in einer Verbundstruktur.

Der (sehr vereinfachte) Alternativfall 2 betrifft einen gemeinnützigen Unternehmensverbund; die Aufgabe der Energieproduktion obliegt hier einer gemeinnützigen Servicegesellschaft innerhalb des Konzernverbunds.

Die Servicegesellschaft deckt nicht nur den eigenen Strombedarf, sondern beliefert auch alle konzernzugehörigen Körperschaften mit Strom.

Die gemeinnützige Energiegesellschaft wird aufgrund der Belieferung von Stromverbrauchern regelmäßig zu einem Versorger im Sinne des Stromsteuergesetzes. Die Erlaubnis- und Deklarationspflichten sind zu beachten.

Die Stromsteuer entsteht gemäß § 5 Abs. 1 StromStG; es gilt das für Fall 1 Geschriebene. Die Steuer entsteht nicht, sofern eine Stromsteuerbefreiung einschlägig ist (§ 5 Abs. 1a StromStG). Befindet sich die mit Strom belieferte Stiftungsverwaltung oder Kindertagesstätte der Stiftung im Umkreis von 4,5 km Entfernung zur Photovoltaikanlage der Energiegesellschaft, ist die Stromsteuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) StromStG einschlägig.

Die Energiegesellschaft kann unter diesen Bedingungen auch die Krankenhaus gGmbH oder die Werkstätten gGmbH stromsteuerbefreit beliefern, wenn Erzeugung und Verbrauch im räumlichen Zusammenhang (von max. 4,5 km Entfernung) stehen. Wichtig wäre für die Energiegesellschaft als Betreiberin der Abschluss von Contracting-Verträgen mit den belieferten Körperschaften.

Wird die Energiegesellschaft als gemeinnützige Körperschaft ausgestaltet, erfüllt sie also alle formellen und materiellen Anforderungen an die Gemeinnützigkeit, eröffnet sich für alle Beteiligten ertragsteuerliches Gestaltungspotenzial.

Es können vielfältige Argumente für die „Auslagerung“ der Servicedienstleistungen – besonders auch der Energieversorgung – auf eine eigenständige Servicegesellschaft sprechen. Neben den stiftungsrechtlichen Hürden (s. o.), können auch Haftungsaspekte oder historische und unternehmenskulturelle Gründe für den Betrieb innerhalb einer eigenständigen Energiegesellschaft sprechen. Als besonders vorteilhaft hat sich die Ausgestaltung als gemeinnützige Gesellschaft mit beschränkter Haftung erwiesen.

In Fall 2 ist davon auszugehen, dass die Eingliederungskriterien der umsatzsteuerlichen Organschaft nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG erfüllt sind. Sämtliche Leistungsbeziehungen innerhalb der umsatzsteuerlichen Organschaft, so auch die Stromlieferungen, wären damit nach derzeitiger Verwaltungsauffassung nicht umsatzsteuerbar; nach dem EuGH-Urteil vom 01.12.2022 (Rs. C-141/20 und C-269/20, Abruf-Nr. 232748 und Abruf-Nr. 232749) ist nicht mehr sichergestellt, dass Innenumsätze einer umsatzsteuerlichen Organschaft stets nicht steuerbar sind. Vielmehr knüpft der EuGH die Unselbstständigkeit der Innenumsätze an die allgemeinen Voraussetzungen. Inwiefern die Finanzverwaltung darauf reagieren wird, bleibt abzuwarten. Betreffend den Vorsteuerabzug gilt das zu Fall 1 Geschriebene, weil die Stiftung als Organträgerin Umsatzsteuersubjekt ist und die Zuordnungskriterien für einen Vorsteuerabzug unverändert wären.

Zur Steuerermäßigung nach dem JStG 2022 siehe ausführlich Fall 1.