Wiedereinsetzung in den vorigen Stand: So nutzen Sie § 126 AO bei verpasster Einspruchsfrist

Wurde ein Verwaltungsakt (z. B. ein Einkommensteuerbescheid) ordnungsgemäß bekannt gegeben (§§ 122, 124 AO), dann beginnt mit der Bekanntgabe die Einspruchsfrist zu laufen. Diese beträgt gemäß § 355 Abs. 1 S. 1 AO exakt einen Monat und endet immer an einem Werktag. Mit anderen Worten: Ist der letzte Tag der Einspruchsfrist ein Samstag, Sonntag oder gesetzlicher Feiertag, verschiebt sich das Ende der Einspruchsfrist auf den nächsten darauf folgenden Werktag (§ 108 Abs. 3 AO bzw. § 108 Abs. 1 AO i. V. m. § 193 BGB).

Wichtig | Fehlt dem anzufechtenden Verwaltungsakt die Rechtsbehelfsbelehrung oder wurde diese unrichtig erteilt (z. B. unleserlich oder unvollständig), verlängert sich die Einspruchsfrist auf ein Jahr (§ 356 Abs. 2 AO).

Wird die Einspruchsfrist eingehalten, ist alles gut. Mit der fristgerechten Anfechtung des Verwaltungsakts wird nicht nur der Eintritt der Bestandskraft, sondern auch der Eintritt der Festsetzungsverjährung aufgehalten. Zudem kann der angefochtene Verwaltungsakt vollumfänglich geändert werden (§ 367 Abs. 2 S. 1 AO). Dabei kann nicht nur eine Änderung zu Ihren Gunsten, sondern auch eine für Sie nachteilige Änderung erfolgen. Auf eine nachteilige Änderung muss das Finanzamt Sie jedoch vorab unter Angabe der Gründe hinweisen, damit Sie den Einspruch zurücknehmen können (und die für Sie nachteiligen Änderung (§ 367 Abs. 2 S. 2 AO – „Verböserung“) vermeiden). Zudem ist die Änderung des angefochtenen Verwaltungsakts nicht auf den Umfang begrenzt, die Sie mit dem Einspruchsschreiben vorgetragen haben. Denn liegt erst einmal ein zulässiger Einspruch vor, dann können Sie diesen auch nach Ablauf der Einspruchsfrist um weitere Punkte erweitern bzw. ergänzen.

Haben Sie die Einspruchsfrist verstreichen lassen, bleibt Ihnen der außergerichtliche Rechtsweg des Einspruchsverfahrens grundsätzlich verwehrt. Das Finanzamt kann den Einspruch aus rein formalen Gründen durch eine Einspruchsentscheidung zurückweisen. Es muss sich inhaltlich gar nicht mit Ihren Argumenten auseinandersetzen. Deshalb ist es so immens wichtig, die Einspruchsfrist einzuhalten. Im Zweifel sollten Sie am letzten Tag der Frist eine Mail an das zuständige Finanzamt senden und Einspruch einlegen. Da keine Begründung benötigt wird, kostet das nur wenige Minuten Zeit. Der folgende Text reicht aus.

Während die Korrekturvorschriften auf den jeweiligen Sachverhalt abstellen und mit Ausnahme von § 164 AO typischerweise nur die punktuelle Möglichkeit der Korrektur eines Verwaltungsakts ermöglichen, bietet § 110 AO gewissermaßen einen Freifahrtschein für alle Änderungen. Liegen die Voraussetzungen für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand vor und beantragen Sie diese, wird Ihr Einspruch so behandelt, als wäre er fristgerecht eingegangen. Der komplette Verwaltungsakt kann geändert werden, und es tritt keine Verjährung ein (§ 171 Abs. 3a AO).

Wiedereinsetzung kann nur bei gesetzlichen Fristen gewährt werden, nicht aber bei einer Frist, die von einer Behörde gesetzt wird (wie die Frist zur Nachreichung von Unterlagen zur Steuererklärung). Klassischerweise gibt es deshalb die Möglichkeit zur Wiedereinsetzung in der Praxis bei der Einspruchsfrist (§ 355 Abs. 1 S. 1 AO) oder bei der in § 110 Abs. 2 S. 1 AO geregelten Frist, um die Wiedereinsetzung selbst zu beantragen („Wiedereinsetzung in die Wiedereinsetzungsfrist“).

Die Wiedereinsetzung muss beantragt werden, wobei eine bestimmte Form für den Antrag nicht vorgeschrieben wird. Der Antrag kann deshalb nicht nur schriftlich oder elektronisch, sondern auch (fern)mündlich gestellt werden. Er muss im Kern die Gründe enthalten, die die Wiedereinsetzung rechtfertigen sollen. Wird allerdings die versäumte Handlung (z. B. Einlegung des Einspruchs) nachgeholt und werden die Gründe für eine Wiedereinsetzung angegeben, ohne einen gesonderten Antrag zu stellen, kann das Finanzamt auch von Amts wegen Wiedereinsetzung gewähren (§ 110 Abs. 2 S. 4 AO).

Der Antrag auf Wiedereinsetzung ist innerhalb eines Monats nach Wegfall des Hindernisses zu stellen (§ 110 Abs. 2 S. 1 AO). Diese Monatsfrist beginnt also mit dem Tag zu laufen, an dem das Hindernis, das Sie von der Wahrung der Frist abgehalten hat, weggefallen ist. Typischerweise beginnt die Frist daher mit der Wiederherstellung der Arbeitsfähigkeit nach einer Erkrankung oder der Rückkehr aus dem Urlaub bei einer längeren Abwesenheit. Diese Frist ist eine gesetzliche Frist. Sie kann gemäß § 109 AO nicht verlängert werden. Wird die Monatsfrist nicht eingehalten, kann allenfalls die Wiedereinsetzung in die Wiedereinsetzungsfrist gewährt werden.

Liegt das Ende der versäumten Frist ein Jahr oder länger zurück, kann die Wiedereinsetzung nicht mehr beantragt werden (§ 110 Abs. 3 AO). Für diese Frist kann auch keine eigenständige Wiedereinsetzung beantragt werden. Eine Ausnahme gilt, wenn der Antrag infolge höherer Gewalt (z. B. Naturkatastrophe) nicht gestellt werden konnte. In diesem Fall läuft ab dem Zeitpunkt, in dem die Hinderung durch die höhere Gewalt entfällt, eine letztmalige Frist von einem Monat, um den Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand zu stellen.

Die größte Wiedereinsetzungshürde ist das Verschuldensthema. Haben Sie die Frist schuldhaft verstreichen lassen, wird das Finanzamt keine Wiedereinsetzung gewähren. Sie müssen deshalb Gründe vortragen, die das Versäumen der Frist als entschuldbar erscheinen lassen. Die Übersicht zeigt typische Gründe für die Gewährung oder Versagung der Wiedereinsetzung.

Wichtig | Lassen Sie sich für steuerliche Zwecke von einem Steuerberater oder einem Lohnsteuerhilfeverein vertreten, dann fordert das Finanzamt erschwerte Bedingungen für die Wiedereinsetzung. Es darf in diesem Fall weder Ihnen noch Ihrem steuerlichen Vertreter Verschulden an der Fristversäumnis vorgeworfen werden. Denn das Verschulden Ihres Vertreters wird Ihnen – dem Vertretenen – zugerechnet (§ 110 Abs. 1 AO). Das erfordert eine doppelte Verschuldensprüfung:

Wird nur eine Frage mit „Ja“ beantwortet, scheitert die Wiedereinsetzung.

Den allerletzten Ausweg zur Wiedereinsetzung (trotz Verschuldens) stellt § 126 Abs. 3 AO dar. Hintergrund dieser Vorschrift ist, dass das Finanzamt in den anzufechtenden Verwaltungsakt eine Begründung aufnehmen muss, wenn es von Ihrer Steuererklärung abweicht und z. B. Werbungskosten streicht (§ 121 Abs. 1 AO). Zudem sollen Sie vor Erlass des Verwaltungsakts angehört werden, wenn das Finanzamt Ihre Steuererklärung zu Ihrem Nachteil ändert (§ 91 Abs. 1 S. 2 AO).

Die Praxis zeigt jedoch immer wieder, dass in vielen Fällen sowohl die Begründung als auch die Anhörung hinsichtlich einer Änderung fehlen und das Finanzamt dadurch selbst gegen die AO verstößt. Und nun kommt § 126 Abs. 3 AO ins Spiel. Fehlt die erforderliche Begründung und ist die erforderliche Anhörung unterblieben, können Sie auf die Richtigkeit des Verwaltungsakts vertrauen. Lassen Sie aufgrund dieses Vertrauens die Einspruchsfrist untätig verstreichen und handeln deshalb grundsätzlich mit Verschulden, gilt die Versäumung der Einspruchsfrist trotzdem als nicht verschuldet.

Der Problemtatbestand des § 110 Abs. 1 AO („kein Verschulden“) wird folglich kraft gesetzlicher Rechtsfolge erfüllt. Und das Beste an der Vorschrift: Grundsätzlich müssen Sie für einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand die Monatsfrist beachten. Diese beginnt gemäß § 126 Abs. 3 S. 2 AO jedoch erst in dem Zeitpunkt zu laufen, zu dem das Finanzamt die unterlassene Verfahrenshandlung nachholt, also die fehlende Begründung anbringt oder eine Anhörung vornimmt. Da diese Nachholung in der Praxis vollkommen untypisch ist, kommt es für Sie faktisch nicht auf die Monatsfrist an und es ist lediglich die Jahresfrist zu beachten.

Von besonderer Bedeutung ist dabei, dass die Wiedereinsetzung auf Grundlage des § 126 Abs. 3 AO nicht zu einer Beschränkung des Vorbringens auf die Punkte führt, in denen Anhörung oder Begründung fehlen (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 13.11.1986, Az. VI K 457/83). Das Einspruchsverfahren ist vielmehr vollumfänglich neu eröffnet. Sie können auch weitere Punkte anführen, in denen der Verwaltungsakt fehlerhaft ist (§ 367 Abs. 2 S. 1 AO). Damit kann bereits eine nicht erläuterte Abweichung von einem Euro dazu führen, dass das komplette Einspruchsverfahren mit allen Konsequenzen durchlaufen werden kann.

§ 126 Abs. 3 AO gilt auch dann, wenn Sie sich von einem Steuerberater oder Lohnsteuerhilfeverein vertreten lassen. In diesem Fall muss lediglich Ihr Vertreter glaubhaft machen, dass die Anfechtung aufgrund der fehlenden Anhörung / Begründung unterblieben ist. Dabei genügt bereits eine schlichte Erklärung mit Verweis auf die fehlende Anhörung / Begründung, wenn kein anderer Grund der Fristversäumnis naheliegt.

Ein Negativnachweis kann von Ihrem Vertreter nicht verlangt werden. Ebenfalls reicht es nicht aus, wenn das Finanzamt nur andere Gründe für die Fristversäumnis vermutet. Zweifel gehen zulasten des Finanzamts, weshalb im Zweifel zu Ihren Gunsten zu entscheiden ist (BFH, Urteil vom 13.12.1984, Az. VIII R 19/81 sowie Seer in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 180. Lieferung 3/2024, D. Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand bei unterlassener Begründung oder unterlassener Anhörung (Abs. 3), Rz. 12).