Erlass aus Schleswig-Holstein: Wurde „ungewollt“ die ultimative PV-Steuergestaltung verkündet?

Es ist kein Gewinn zu ermitteln, sodass auch keine Betriebsausgaben im Zusammenhang mit der PV-Anlage abzugsfähig sind (vgl. insoweit auch § 3c Abs. 1 EStG). PV-Anlagen, die unter § 3 Nr. 72 EStG fallen, stellen damit einen steuerfreien Gewerbebetrieb dar. Das Problem: Verluste lassen sich genauso wenig geltend machen wie Sonderabschreibungen und Investitionsabzugsbeträge.

Der Wortlaut von § 3 Nr. 72 S. 1 EStG stellt darauf ab, dass die PV-Anlage „auf, an oder in“ einem Gebäude – einschließlich einem Nebengebäude wie einer Garage – installiert werden muss, damit die Steuerbefreiung greift. Deshalb werden Freilandanlagen nicht von der Steuerbefreiung privilegiert. Doch was gilt, wenn über einen Einspeisezähler der Strom einer PV-Anlage erfasst wird, deren Module sich sowohl „auf, an oder in“ einem Gebäude als auch im Freiland – wie dem zum Grundstück dazugehörigen Hausgarten – befinden?

Dieser Umstand wäre für die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG grundsätzlich schädlich. So äußert sich zumindest das FinMin Schleswig-Holstein (Az. VI 3010-S 2240-186). Der Grund: Es besteht insgesamt nur „eine“ PV-Anlage (im mathematischen Sinn), wenn sich die Module auf das Gebäude und den Hausgarten verteilen und der insgesamt erzeugte Strom über einen gemeinsamen Einspeisezähler für alle Module läuft. Die ungünstige Folge: § 3 Nr. 72 EStG ist insgesamt für die PV-Anlage nicht anwendbar.

Dieses Ergebnis – die Nichtanwendbarkeit von § 3 Nr. 72 EStG – wird von der Finanzverwaltung aber nicht gewünscht. Denn mit § 3 Nr. 72 EStG soll ja gerade die Besteuerung von PV-Anlagen vereinfacht werden. Deshalb führt das Ministerium gleich im nächsten Absatz aus: Es wird hinsichtlich der Steuerbefreiung nicht beanstandet, wenn sich Solarmodule mit einer installierten kWp-Leistung von bis zu zehn Prozent der Gesamtleistung der PV-Anlage nicht „auf, an oder in“ einem Gebäude befinden. Daran anschließend präsentiert der Erlass auch ein Beispiel, das die Anwendbarkeit von § 3 Nr. 72 EStG sicherstellen soll:

Was das FinMin aber nicht problematisiert – ob bewusst oder unbewusst –, ist der umgekehrte Fall. Was gilt, wenn die im Garten installierten Module die Grenze von zehn Prozent übersteigen? Dieser Fall kann denklogisch nur dazu führen, dass sich § 3 Nr. 72 EStG insgesamt nicht anwenden lässt und damit ein per se steuerpflichtiger Gewerbebetrieb entsteht. Vorausgesetzt natürlich, das Finanzamt kann durch eine Prognose von einer Gewinnerzielungsabsicht überzeugt werden. Gleiches muss zudem gelten, wenn der Betreiber der PV-Anlage die Anwendung der Nichtbeanstandungsregelung nicht wünscht. Denn es handelt sich hierbei lediglich um eine Vereinfachung – nicht um eine Verpflichtung.

Und dieser Umstand – die fehlende Anwendbarkeit des § 3 Nr. 72 EStG – birgt ein enormes Gestaltungspotenzial. Vor allen wenn über Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen hohe Verluste generiert werden können:

Wichtig | Effektiv kann K im Jahr 2024 einen Verlust von 5.000 Euro und im Jahr 2025 von 2.071 Euro mit anderen positiven Einkünften verrechnen. Bei einem Steuersatz von 40 Prozent spart das rd. 2.828 Euro an Steuern. Doch hat das Modell nicht einen Haken? Muss K nicht spätestens ab 2026 hohe Gewinne versteuern mit der Folge, dass die darauf entfallende Steuerbelastung den Steuervorteil für 2024 und 2025 neutralisiert? Schließlich wird sich ja insgesamt über 20 Jahre ein Totalgewinn ergeben…

Nun kommt der Clou: Während K durch die fehlende Anwendbarkeit von § 3 Nr. 72 EStG die Verluste in voller Höhe steuerwirksam geltend machen kann, streicht er die späteren Gewinne steuerfrei ein. Das funktioniert ganz einfach: Er muss lediglich erreichen, dass die PV-Anlage ab dem Moment, ab dem Gewinne erzielt werden, in den Anwendungsbereich des § 3 Nr. 72 EStG rutscht.

Und das ist überhaupt kein Problem. Denn die im Garten installierten Module, die zuvor zur generellen Nichtanwendbarkeit des § 3 Nr. 72 EStG geführt haben, werden einfach nach kurzer Zeit demontiert – und entweder entsorgt, veräußert oder an anderer Stelle, zum Beispiel auf der Garage, installiert. Die positive Folge: Ab sofort werden die Voraussetzungen für die in § 3 Nr. 72 EStG verankerte Steuerbefreiung erfüllt. Die Einnahmen und Entnahmen sind steuerfrei. K muss einen Gewinn weder ermitteln noch versteuern.

Der Autor vermutet, dass das FinMin Schleswig-Holstein die hier aufgeführte und sich denklogisch ergebende Steuergestaltung im Erlass vom 27.08.2024 nicht im Blick hatte. Ziel des FinMin war es, eine für alle Steuerzahler pragmatische Vereinfachungsregelung mit Blick auf die in § 3 Nr. 72 EStG verankerte Steuerbefreiung zu schaffen. Die vom Gesetzgeber gewollte Steuerbefreiung sollte schlichtweg nicht daran scheitern, dass einzelne Module einer PV-Anlage im Garten installiert werden.

Dennoch gilt: Wer A sagt, muss auch B sagen. Und so lässt der Erlass durchaus das Ergebnis zu, dass die im Garten montierten Module zur Versagung der Steuerbefreiung führen können und sich durch die sich dann ergebende Steuerpflicht ein immenser Gestaltungsfaktor ergibt. Möchten Sie auf das Gestaltungsmodell aufspringen, eine PV-Anlage mit einzelnen im Garten montierten Modulen steuerpflichtig behandeln und so steuerwirksame Verluste generieren, sprechen gute Argumente dafür, dass das Modell anerkannt wird – zumindest in Schleswig-Holstein.