Mit Bilanzierungswahlrechten Steuern aktiv gestalten (Teil 3): Der Investitionszuschuss

Zuschüsse sind Vermögensvorteile, die ein Zuschussgeber Ihnen zur Förderung eines – zumindest auch – in seinem Interesse liegenden Zwecks zuwendet und denen keine Gegenleistung Ihrerseits gegenübersteht (R 6.5 Abs. 1 EStR). Fehlt dieses Eigeninteresse des Leistenden, handelt es sich nicht um einen Zuschuss.

Zuschüsse stellen eine Betriebseinnahme dar. Den Zuschuss müssen Sie also gewinnerhöhend als sonstigen Ertrag erfassen. Wurde der Zuschuss für die Investition in ein Wirtschaftsgut gezahlt, dann bleiben die von Ihnen aufgewandten Anschaffungs- oder Herstellungskosten von dem Zuschuss unberührt. Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens sind also ausgehend von den ungekürzten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten abzuschreiben.

Wichtig | Der Zuschuss kann nicht passiv abgegrenzt und auf die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts verteilt werden (PRAP). Das liegt daran, dass die Nutzungsdauer des Investitionsguts (hier der Produktionsmaschine) keine „bestimmte Zeit“ i. S. v. § 5 Abs. 5 EStG ist (H 5.6 „Investitionszuschüsse“ EStH).

Haben Sie den Zuschuss für die Anschaffung oder Herstellung von Anlagevermögen erhalten, gestattet die Finanzverwaltung als Alternative zur sofortigen gewinnerhöhenden Erfassung eine erfolgsneutrale Behandlung (R 6.5 Abs. 2 EStR). Bei dieser dürfen Sie das Wirtschaftsgut, für das der Zuschuss gewährt wurde, nur mit den tatsächlich von Ihnen aufgewandten Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewerten. Ein Zuschuss mindert also den Bilanzansatz und reduziert damit auch das AfA-Volumen und die AfA-Bemessungsgrundlage (R 7.3 Abs. 4 EStR). Der Vorteil: Die gewinnerhöhende Erfassung des Zuschusses als Betriebseinnahme unterbleibt.

Manchmal werden Zuschüsse vor erfolgter Investition gewährt. In diesem Fall steht Ihnen ebenfalls das Wahlrecht zur erfolgsneutralen Behandlung zu. Problematisch ist hier aber die bilanzielle Behandlung, wenn Sie sich für die erfolgsneutrale Variante entscheiden. Weil noch kein Anlagegut angeschafft wurde, kann der Zuschuss (noch) nicht mindernd von den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten abgezogen werden. Aus diesem Grund müssen Sie in Höhe des Zuschusses zum Bilanzstichtag eine steuerfreie Rücklage bilden (R 6.5 Abs. 4 EStR). Diese ist dann im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des begünstigten Wirtschaftsguts auf dieses zu übertragen – natürlich erfolgsneutral.

Wollen Sie einen Zuschuss, der Ihnen erst in einem Jahr nach Ihrer Investition gewährt wird, erfolgsneutral behandeln, müssen Sie ihn nachträglich – und eben nicht rückwirkend – von den bereits aktivierten Anschaffungs- oder Herstellungskosten absetzen (R 6.5 Abs. 3 EStR). Hinsichtlich der weiteren Abschreibung des Wirtschaftsguts ist zu unterscheiden:

Wichtig | Von nachträglich gewährten Zuschüssen sind Zuschüsse mit ratierlicher Auszahlung zu unterscheiden. Bei diesen steht bereits bei Gewährung fest, ob und in welcher Höhe ein Zuschuss gezahlt wird. Lediglich die Auszahlung erstreckt sich über mehrere Jahre. Hier handelt es sich nur um einen Zuschuss, sodass Sie im Jahr der Zuschussgewährung entscheiden müssen, ob Sie den Zuschuss erfolgsneutral oder erfolgswirksam behandeln möchte. Für die einzelnen Raten besteht das Wahlrecht nicht.

Nicht alle Zuschüsse werden direkt ausgezahlt. Vor allem die KfW-Förderbank bietet Förderprogramme mit Tilgungszuschuss an. Auch dieser Tilgungszuschuss stellt einen Vermögensvorteil dar, weil sich dadurch die Darlehensschuld verringert.

Die Tatsache, dass die Förderung mittels Tilgungszuschuss gewährt wird, steht jedoch der Beurteilung als Zuschuss i. S. v. R 6.5 EStR nicht entgegen. Wurde mit dem Tilgungszuschuss also in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines begünstigten Wirtschaftsguts des Anlagevermögens investiert, steht Ihnen ebenfalls das Wahlrecht zu. Sie können ihn erfolgswirksam (als Betriebseinnahme) oder erfolgsneutral (Kürzung der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten) behandeln (Senatsverwaltung für Finanzen Berlin, Schreiben vom 07.11.2023, Az. III B–S 2171-1/2010-1, Abruf-Nr. 246963).