Neues BFH-Urteil zu § 65 Nr. 3 AO: So ist die Wettbewerbsklausel in der Praxis zu prüfen

Im konkreten Fall ging es um eine gemeinnützige GmbH, deren Satzungszweck die Förderung von Wissenschaft und Forschung sowie die Mittelbeschaffung dafür ist. Der Zweck sollte insbesondere durch die Veröffentlichung wissenschaftlicher Beiträge und Zurverfügungstellung von Techniken zur Informationsfindung verwirklicht werden. Die wissenschaftlichen Beiträge wurden nicht unmittelbar von der gGmbH selbst publiziert, sondern von einer US-Einrichtung, die sie in einem Online-Journal als Open-Access-Publikation für die Allgemeinheit kostenlos zugänglich machte.

Die gGmbH übernahm die fachliche Prüfung und Freigabe der von den Autoren eingereichten Beiträge im sog. Peer-Review-Verfahren (sog. wissenschaftliches Editieren). Für ihre Tätigkeit erhielt sie eine Vergütung. Auf eine verbindliche Auskunft hin teilte das Finanzamt der gGmbH mit, diese Tätigkeit sei nicht gemeinnützig. Es handele sich um einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Diese Tätigkeit könne nämlich auch von weltweit ansässigen Konkurrenzunternehmen erbracht werden.

Die Vorinstanz (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 14.10.2019, Az. 10 K 1033/19, Abruf-Nr. 224842) hatte die Zweckbetriebseigenschaft verneint, weil sie eine Wettbewerbssituation zu kommerziellen Zeitschriften sah. Diese Bewertung war dem BFH zu pauschal. Er gab den Fall zur erneuten Prüfung an das FG zurück und skizzierte dazu ein Prüfschema für das Konkurrenzverbot des § 65 Nr. 3 AO (BFH, Urteil vom 12.05.2022, Az. V R 37/20, Abruf-Nr. 230689).

Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist eine tatsächliche, konkrete Konkurrenz- und Wettbewerbslage nicht erforderlich. Schon wenn ein Wettbewerb mit steuerpflichtigen Unternehmen lediglich möglich wäre, verstößt das gegen das Konkurrenzverbot. Auf die tatsächliche Wettbewerbssituation vor Ort kommt es nicht an (AEAO, Ziffer 4 zu § 65).

Der BFH sieht das anders: Bei der Prüfung der Wettbewerbssituation muss das Gericht (bzw. die Finanzverwaltung) konkrete Feststellungen treffen. Es muss den konkreten Fall und die speziellen Marktbedingungen bewerten. Dafür ist eine Reihe von Fragen zu prüfen. Auf diese Weise wird abgewogen zwischen der Förderung der Allgemeinheit und dem Aspekt der Wettbewerbsgleichheit. Wem der Vorrang einzuräumen ist, richtet sich nach unterschiedlichen Gesichtspunkten (BFH, Urteil vom 15.12.1993, Az. X R 115/91).

Tatsächliche Konkurrenten sind im vorliegenden Fall kommerzielle Zeitschriften, die sich über Abonnements finanzieren. Es muss nach Ansicht des BFH deswegen geprüft werden, ob Open-Access-Publikationen dieselbe Zielgruppe erreichen oder einen anderen Kundenkreis ansprechen. Dabei könnte auch von Bedeutung sein, ob die im Open-Access-Verfahren veröffentlichten Fachbeiträge nicht schon tendenziell sehr spezielle Themen behandeln und – anders als bei kommerziellen Anbietern – nicht von weit- reichendem allgemeinen Interesse sind.

Kommerzielle wissenschaftliche Verlage finanzieren sich dadurch, dass Bezieher der Zeitschriften Abonnementgebühren zahlen. Das Open-Access-Publikationsverfahren finanziert sich dagegen über Entgelte der Autoren. Zu prüfen ist, ob beide dabei in Konkurrenz stehen.

Geprüft werden muss auch, ob ein nicht begünstigter Wettbewerber die gleiche konkrete Tätigkeit im wirtschaftlichen Verkehr erbringen würde oder ob es hier eine kommerzielle Konkurrenz gar nicht gibt. Konkret wäre hier nach Ansicht des BFH zu prüfen, ob es für das wissenschaftliche Editieren, mit dem die gGmbH die Manuskripte qualitativ aufwertet und zu einer Veröffentlichungsreife bringt, überhaupt einen entsprechenden Markt gibt.

Dass die Entgelte für die Tätigkeit des Editierens lediglich kostendeckend waren, spielt dagegen keine Rolle. Dass kommerzielle Wettbewerber anders als gemeinnützige eine Gewinnerzielungsabsicht haben, genügt nicht als Abgrenzungskriterium. Auch das Wirtschaften nach dem Kostendeckungsprinzip führt als solches schon zu einer vermeidbaren Wettbewerbsbeeinträchtigung, wenn nicht ein vorrangiges Allgemeininteresse besteht.