Grenzgängereigenschaft bei Teilzeitbeschäftigung

Der Arbeitnehmer erzielte im Streitjahr 2019 in Teilzeitbeschäftigung (90 % der vollschichtigen Arbeitszeit) Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit bei einem Unternehmen in der Schweiz. Sowohl in Deutschland als auch in der Schweiz verfügte er über eine ständige Wohnstätte, sein Lebensmittelpunkt befand sich jedoch in Deutschland. Das FA unterwarf den Arbeitslohn in voller Höhe der deutschen Besteuerung.

Dagegen wandte der Arbeitnehmer ein, Art. 15 DBA-Schweiz weise das Besteuerungsrecht grundsätzlich dem Tätigkeitsstaat zu. Nur als Ausnahme erhalte der Wohnsitzstaat nach der Grenzgängerregelung in Art. 15a DBA-Schweiz das Besteuerungsrecht. Er sei jedoch kein Grenzgänger gewesen, da er an mehr als 60 Tagen im Jahr 2019 berufsbedingt nicht von der Arbeit zu seinem Wohnsitz nach Deutschland zurückgekehrt sei.

Das FA verwies jedoch zur Behandlung von am Schweizer Wohnsitz verbrachten Arbeitstagen auf die Konsultationsvereinbarung vom 15./18.7.22 (BMF 26.7.22, IV B 2 – S 1301-CHE/21/10019: 016, BStBl I 22, 1227); diese seien nach der Konsultationsvereinbarung keine Nichtrückkehrtage i. S. d. Art. 15a Abs. 2 S. 2 DBA-Schweiz (KonsVerCHEV v. 12.10.18, BMF 25.10.18, IV B 2 – S 1301-CHE/07/10015-09, BStBl I 18, 1103).

Streitig war im Besprechungsfall, ob der Arbeitnehmer Grenzgänger i. S. v. Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz ist. Dabei setzt sich das FG Baden-Württemberg mit der Berechnung der für die Bestimmung der Grenzgängereigenschaft wichtigen Nichtrückkehrtage auseinander.

Das FG Baden-Württemberg hat der Klage stattgegeben und den Einkommensteuerbescheid entsprechend zugunsten des Arbeitnehmers geändert. Die in der Schweiz erzielten Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit unterliegen danach, soweit sie nicht auf Tätigkeiten im Inland oder in Drittstaaten entfallen, nicht der Besteuerung in Deutschland, weil es sich beim Arbeitnehmer nicht um einen Grenzgänger i. S. v. Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz handelt. Er ist nach Ansicht des FG an mehr als 54 Tagen im Jahr 2019 berufsbedingt nicht von der Arbeit zu seinem Wohnsitz nach Deutschland zurückgekehrt. Die Einkünfte seien deshalb freizustellen und im Progressionsvorbehalt zu berücksichtigen. Dies begründet das FG im Wesentlichen wie folgt:

Der unbeschränkten Steuerpflicht steht nicht entgegen, dass der Arbeitnehmer nach dem vorgelegten Mietvertrag auch in der Schweiz über Räume verfügte, die nach Art und Einrichtung zum Wohnen geeignet sind und die er im Streitjahr auch, wenn auch nicht täglich, nutzte. Denn ein Steuerpflichtiger kann gleichzeitig mehrere Wohnsitze i. S. d. § 8 AO innehaben. Diese können im In- und/oder Ausland belegen sein. § 8 AO geht insoweit erkennbar von der Gleichwertigkeit aller Wohnsitze einer Person aus, da er ohne weitere Unterscheidung nur das Vorliegen „eines“ Wohnsitzes verlangt. Allein das Innehaben eines Wohnsitzes im Inland reicht daher zur Begründung einer unbeschränkten Einkommensteuerpflicht des Steuerpflichtigen aus (BFH 23.10.18, I R 74/16, BFH/NV 19, 388).

Die Anwendung der Regelung in § 7 KonsVerCHEV, die der im BMF-Schreiben vom 19.9.94 (IV C 6 – S 1301 Schz-60/94, BStBl I 94, 683, Rz. 10) getroffenen Regelung entspricht, führt zu keinem anderen Ergebnis. Nach § 7 KonsVerCHEV liegt zwar eine „regelmäßige Rückkehr“ auch noch vor, wenn sich der Arbeitnehmer aufgrund eines Arbeitsvertrages oder mehrerer Arbeitsverträge mindestens an einem Tag pro Woche oder mindestens an fünf Tagen pro Monat von seinem Wohnsitz an seinen Arbeitsort und zurück begibt. Sind diese Voraussetzungen bei geringfügigen Arbeitsverhältnissen nicht erfüllt, wird eine regelmäßige Rückkehr nicht angenommen.

Beachten Sie | Das FG hat die Revision zum BFH zugelassen, weil die Frage, welche Bedeutung die KonsVerCHEV für die Auslegung des Tatbestandsmerkmals „auf Grund ihrer Arbeitsübung” i. S. v. Art. 15a Abs. 2 S. 2 DBA-Schweiz hat, noch nicht Gegenstand einer höchstrichterlichen BFH-Entscheidung war.