Besteuerungsrecht für Arbeitseinkünfte während der Freistellungsphase

Ein in Deutschland ansässiger Außendienstmitarbeiter war seit 2011 bei einem in der Schweiz ansässigen Unternehmen beschäftigt. Ende April 2016 kündigte der Schweizer Arbeitgeber das Arbeitsverhältnis zum 31.10.16 und stellte den Außendienstmitarbeiter unter Fortzahlung des Arbeitsentgelts mit sofortiger Wirkung unwiderruflich von seiner Arbeitsverpflichtung frei. Ein im Arbeitsvertrag ursprünglich vereinbartes Konkurrenzverbot wurde für hinfällig erklärt. Im Streitjahr 2016 erhielt der Außendienstmitarbeiter einen Bruttolohn von 132.000 CHF, darin enthalten war eine Abfindung von 30.000 CHF. Bis zum Tag der Freistellung (27.4.16) verbrachte der Mitarbeiter im Jahr 2016 11 Arbeitstage in der Schweiz und 52 Arbeitstage in Deutschland; der Rest entfiel auf Wochenenden sowie Urlaubs-, Krankheits- und gesetzliche Feiertage. In diesem Zeitraum kehrte der Mitarbeiter zudem an 22 Arbeitstagen wegen seiner Arbeitsausübung nicht an seinen Wohnsitz zurück.

Der Außendienstmitarbeiter war der Ansicht, dass der gesamte auf die Freistellungsphase entfallende Lohn nur in der Schweiz besteuert werden könne. Das FA stellte jedoch im Laufe des Verfahrens neben einem Teil des Arbeitslohns aus der aktiven Phase (unter Berücksichtigung von 11 in der Schweiz verbrachten Arbeitstagen) nur einen Teil der Abfindung steuerfrei. Es bestand Einigkeit, dass der Betrag gemäß § 24 Abs. 1 S. 2 und 3 der Deutsch-Schweizerischen Konsultationsvereinbarungsverordnung (v. 20.12.10, BStBl I 10, 146) nach den Orten aufzuteilen sei, von denen der Außendienstmitarbeiter seine Tätigkeit seit Beginn ausgeübt habe. Die Klage auf Freistellung der gesamten Lohnzahlung für die Freistellungsphase und der gesamten Abfindung von der deutschen Besteuerung unter Anwendung des Progressionsvorbehalts wies das FG ab (FG Hessen 15.12.21, 9 K 133/21, EFG 22, 566). Jetzt war auch die Revision des Mitarbeiters vor dem BFH erfolglos.

Das Urteil behandelt die Frage der Zuordnung des Besteuerungsrechts für Arbeitseinkünfte während der Freistellungsphase nach den Regelungen des DBA-Schweiz (vom 11.8.71, BGBl II 72, 1022, in der Fassung des Änderungsprotokolls vom 27.10.10, BGBl II 11, 1092).

Der Arbeitnehmer unterlag nach dem Welteinkommensprinzip auch mit seinen Schweizer Arbeitseinkünften der deutschen Steuerpflicht. Der BFH entschied, dass ihm nach dem DBA-Schweiz keine über die bereits vom FA gewährte Steuerfreistellung hinausgehende Freistellung für den laufenden Arbeitslohn der aktiven Tätigkeit und für die anteilige Abfindung zustand. Dies begründet der BFH im Wesentlichen wie folgt:

Mit seiner Entscheidung stellt der BFH für den Anwendungsbereich des DBA- Schweiz klar, dass das Besteuerungsrecht für den auf die unwiderrufliche Freistellungsphase entfallenden Gehaltsanteil nicht der Tätigkeitsstaat, sondern der Ansässigkeitsstaat (hier: Deutschland) hat. Anders kann allerdings der Fall zu beurteilen sein, wenn sich der Arbeitnehmer während einer (widerruflichen) Freistellung in irgendeiner Weise weiterhin zur jederzeitigen Verfügung halten muss. Diese „passive“ vertragliche Arbeitsleistung wird dort erbracht, wo sich der Arbeitnehmer während der Freistellungsphase tatsächlich aufhält (BFH 9.9.70, I R 19/69, BStBl II 70, 867; BMF 12.12.23, IV B 2 - S 1300/21/10024 :005, BStBl I 23, 2179, Rn. 361).

Nach der Konsultationsvereinbarung vom 17.3.10 hat der (frühere) Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht, sofern es sich bei einer Abfindung um Lohn- oder Gehaltsnachzahlungen oder Tantiemen aus einem früheren Arbeitsverhältnis handelt. Wird die Abfindung allgemein für das vorzeitige Ausscheiden aus dem Dienst gewährt und war der Arbeitnehmer auch teilweise im Ansässigkeitsstaat tätig, ist die Abfindung zeitanteilig aufzuteilen.

Beachten Sie | „Grenzmarke“ für das richtige Abkommensverständnis ist jedoch der Abkommenswortlaut. Wird das in der Konsultationsvereinbarung gefundene Abkommensverständnis durch den Wortlaut nicht gedeckt, kann die Vereinbarung die Abkommensauslegung durch die Gerichte nicht beeinflussen oder die Gerichte gar binden (BFH 10.6.15, I R 79/13 , BFHE 250, 110, BStBl II 16, 326). Der Abkommenstext belässt für die Frage der Besteuerungszuordnung von Abfindungen an ehemals nichtselbstständig tätige Arbeitnehmer deshalb keine Spielräume.