Erweiterte Kürzung der Gewerbesteuer auch bei Betriebsverpachtung möglich

Nach dem vereinfachten Sachverhalt war die X-GmbH & Co. KG (X) zunächst im Rahmen einer Betriebsaufspaltung das Besitzunternehmen. Im Anschluss vermietete die X ab 01 ihr Betriebsvermögen unter Aufgabe der Betriebsaufspaltung (Ende der personellen Verflechtung) an die S-GmbH, an der die Gesellschafter der X nicht mehr beteiligt waren. Das Betriebsvermögen bestand im Wesentlichen aus mehreren Grundstücken, auf denen Autovertragswerkstätten und eine Autowaschanlage standen, die von der S-GmbH weiterbetrieben wurden. In Bezug auf die Waschstraße wurde vereinbart, dass die X diese instand setzen musste. Auch wurde neben der Pacht für das Grundstück und die aufstehenden Gebäude ein spezieller Mietzins vereinbart.

Zwischen dem Finanzamt und der X-GmbH & Co. KG entstand nun Streit darüber, ob der X die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG zustehe. Der BFH gab der X im Ergebnis Recht, hat den Fall allerdings zur weiteren Sachaufklärung an das FG zurückverwiesen.

Die X war auch nach der Beendigung der zunächst bestehenden Betriebsaufspaltung (weiterhin) gewerbesteuerpflichtig i. S. v. § 2 Abs. 1 GewStG. Die Tätigkeit einer i. S. d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten, vermögensverwaltenden Personengesellschaft führt ebenfalls zu einem stehenden Gewerbebetrieb, obwohl diese Gesellschaft keine originär gewerblichen Einkünfte erzielt. Es handelt sich nämlich um ein gewerbliches Unternehmen i. S. d. EStG, weil die Tätigkeit der Personengesellschaft infolge der steuerlichen Fiktion des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als Gewerbebetrieb gilt.

Zwar ist die gewerbesteuerrechtliche Behandlung hiervon zu unterscheiden, da die Verpachtung eines Gewerbebetriebs im Ganzen grundsätzlich nicht als Gewerbebetrieb angesehen wird. Entsprechend wäre die gewerbliche Betriebsverpachtung bei Einzelunternehmen nicht gewerbesteuerpflichtig. Anders ist dies aber, wenn es sich bei der den Grundbesitz überlassenden Personengesellschaft um eine gewerblich geprägte Personengesellschaft handelt, die ursprünglich eine originär gewerbliche Tätigkeit in Gestalt einer Betriebsaufspaltung ausgeübt hat. In diesem Fall unterliegt sie auch nach der Beendigung als gewerblich geprägte Personengesellschaft weiterhin der Gewerbesteuer. Die zunächst vorliegende originär gewerbliche Tätigkeit – d. h. die Verpachtungstätigkeit einer Besitzpersonengesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung – überlagert die parallel bestehende gewerbliche Prägung der Besitzpersonengesellschaft lediglich. Die gewerbliche Prägung lebt aber mit dem Ende der Betriebsaufspaltung wieder auf. Dementsprechend sind die Grundsätze, nach denen der BFH eine gewerbliche Betriebsverpachtung nicht als gewerbesteuerpflichtig angesehen hat, auf gewerblich geprägte Personengesellschaften nicht anzuwenden.

Entscheidend für die Gewährung der erweiterten Kürzung ist mithin, ob die X-GmbH & Co. KG unter dem im Mietvertrag verwendeten Begriff „Waschstraße“ ausschließlich die Gebäudeumhüllung oder auch die im Gebäude befindliche Waschanlage, die zweifelsohne als Betriebsvorrichtung anzusehen ist, an die S-GmbH vermietet hat. Alternativ könnte für die Waschstraße ein spezieller Mietvertrag abgeschlossen werden oder die Maschinen, die Bestandteil der Waschstraße sind, eventuell sogar an den Pächter verkauft werden.

Auf der sicheren Seite ist derjenige, der Betriebsvorrichtungen ganz aus dem Vertragswerk außen vor lässt und diese an den Pächter verkauft oder ggf. sogar – bei dann höherer Pachtzahlung für Grund und Boden und Gebäude – „verschenkt“. Hier ist die erweiterte Kürzung auf jeden Fall sicher.

Ansonsten ist die Vorschrift des § 9 Nr. 2 GewStG – aus Gründen der Missbrauchsabwehr – ausgesprochen kompliziert ausgestaltet. Erlaubt sind neben der Verwaltung und Nutzung eigenen Grund und Bodens sowie der aufstehenden Gebäude nur eng definierte Nebentätigkeiten, die selbst jedoch nicht der Kürzung unterliegen.

Daneben ist zur Vermeidung der sog. Bankenmodelle, bei denen eine Bank Gesellschafter der darlehensnehmenden grundstücksverwaltenden Gesellschaft war, nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a GewStG vorgesehen, dass Sondervergütungen an einen Gesellschafter von der erweiterten Kürzung ausgeschlossen werden, also bei der Gesellschaft mit Gewerbesteuer belastet werden. Allerdings gibt es hier wieder eine Rückausnahme, die Sondervergütungen für die Überlassung von Grundbesitz an die Gesellschaft betrifft, da sie „die Kerntätigkeit der Gesellschaft umfassen“. Auf die Kommentierung der BFH-Entscheidung vom 9.3.23 (IV R 25/20, Abruf-Nr. 234964, GStB 23, 281) wird in diesem Zusammenhang verwiesen.