Zweitwohnungsteuer als Kosten der Unterkunft für eine doppelte Haushaltsführung

Die Klägerin A hat ihren Haupthausstand und Lebensmittelpunkt in der Stadt K. In den Streitjahren 2018 und 2019 erzielte sie Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit in München, wo sie seit dem Jahr 2012 eine Wohnung angemietet hat. In ihren ESt-Erklärungen für 2018 und 2019 machte A als Werbungskosten jeweils Aufwendungen für die Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte sowie die Zweitwohnungsteuer der Landeshauptstadt München i. H. v. 89 EUR für 2018 und 1.157 EUR für 2019 bei den sonstigen Aufwendungen für ihre doppelte Haushaltsführung geltend.

Das Finanzamt erkannte für die Streitjahre die Kosten der Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte in München jeweils mit dem gesetzlichen Höchstbetrag von 12.000 EUR an. Die Zweitwohnungsteuer bei den sonstigen Aufwendungen im Rahmen der doppelten Haushaltsführung berücksichtigte das FA aber nicht. Im Klageverfahren vor dem FG München (26.11.21, 8 K 2143/21, EFG 22, 322) erhielt die Klägerin zwar noch Recht, der BFH sah die Sache aber später anders.

Kosten der Haushaltsführung (z. B. für Wohnen und Verpflegung) zählen grundsätzlich zu den nicht abziehbaren Lebenshaltungskosten i. S. d. § 12 Nr. 1 EStG. Abweichend hiervon sind notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstehen, als Werbungskosten gem. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 1 EStG abziehbar. Dass die Voraussetzungen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vorliegend erfüllt waren, war zwischen den Parteien unstreitig. In Rede stand nur die Höhe der zu berücksichtigenden Aufwendungen.

Zu den notwendigen Mehraufwendungen, die nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 EStG als Werbungskosten zu berücksichtigen sind, zählen unter anderem die notwendigen Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort. Der Abzug der tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft ist allerdings auf höchstens 1.000 EUR im Monat „gedeckelt“. Der BFH kam nun – entgegen der Vorinstanz – zu dem Ergebnis, dass die von A in den Streitjahren gezahlte Zweitwohnungsteuer zu diesen nur beschränkt abzugsfähigen Unterkunftskosten i. S. d. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 4 EStG zählt.

Beachten Sie | Dagegen gehören die Aufwendungen des Mandanten für Haushaltsartikel und Einrichtungsgegenstände einschließlich AfA nicht zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft i. S. v. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 4 EStG. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass der Steuerpflichtige die Wirtschaftsgüter in der Unterkunft nutzt. Die Nutzung der Einrichtungsgegenstände und der Haushaltsartikel ist nicht mit der Nutzung der Unterkunft als solcher gleichzusetzen (BFH 4.4.19, VI R 18/17, BStBl II 19, 449, Rz. 26).

Nach diesen Maßstäben habe das FG die Zweitwohnungsteuer zu Unrecht als sonstige notwendige Mehraufwendungen der doppelten Haushaltsführung angesehen und sie ohne die Beschränkung des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 4 EStG in voller Höhe zum Abzug zugelassen – so der BFH. Bei der Zweitwohnungsteuer handele es sich vielmehr um Unterkunftskosten im Sinne der Norm (ebenso u. a. Fuhrmann in: Korn, § 9 EStG, Rz. 111.5; a. A. Kreft und Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, § 9 EStG, Rz. 498 „Unterkunftskosten“). Denn die Zweitwohnungsteuer stelle tatsächlichen Aufwand für die Nutzung der Unterkunft dar.

Gemäß § 1 der Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungsteuer in der Landeshauptstadt München vom 22.12.06 (ZwStS) erhebt die Stadt München eine solche Steuer für das Innehaben einer Zweitwohnung im Stadtgebiet. Zweitwohnung ist nach § 2 Abs. 2 S. 1 ZwStS jede Wohnung, die melderechtlich als Nebenwohnung erfasst ist. Nebenwohnung ist jede weitere Wohnung, die ein Einwohner neben der Hauptwohnung hat (§ 21 Abs. 3 des Bundesmeldegesetzes). Danach knüpft das Entstehen der Zweitwohnungsteuer maßgeblich an das Innehaben einer weiteren Wohnung in München neben der Hauptwohnung und damit an die damit regelmäßig einhergehende Nutzung dieser Wohnung an.

Zudem berechnet sich die Zweitwohnungsteuer nach dem jährlichen Mietaufwand (§ 4 Abs. 1 S. 1 ZwStS). Dies ist gem. § 4 Abs. 1 S. 2 ZwStS die Nettokaltmiete, die der Steuerpflichtige für die Benutzung der Wohnung aufgrund vertraglicher Vereinbarungen nach dem Stand im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerpflicht für ein Jahr zu entrichten hätte (Jahresnettokaltmiete). Die Zweitwohnungsteuer stellt somit eine unmittelbar mit dem tatsächlichen Mietaufwand für die Zweitwohnung verbundene zusätzliche finanzielle Belastung für das Innehaben der Zweitwohnung dar. Es handelt sich also – anders als insbesondere bei Aufwendungen des Steuerpflichtigen für Haushaltsartikel und Einrichtungsgegenstände – auch um eine ratierlich anfallende Ausgabe, die vom Höchstbetrag von 1.000 EUR pro Monat erfasst werden soll (hierzu BFH 4.4.19, VI R 18/17, BStBl II 19, 449, Rz. 28).