Die Stiftung als attraktives Gestaltungsmittel – um auch nach dem Tod mit dem Vermögen Gutes zu tun

Die unselbstständige Stiftung empfiehlt sich vor allem bei kleinerem Vermögen, weil durch sie nur geringe laufende Verwaltungskosten entstehen. Die Kompetenzen des Stiftungsträgers können für die Verwaltung und die Verwendung des Stiftungsvermögens genutzt werden. Als erbrechtliches Gestaltungsmittel empfiehlt sich die Errichtung einer unselbstständigen Stiftung vorrangig in Fällen, in denen der gesamte Nachlass oder eine bestimmte Vermögensmasse dem Wunsch des Erblassers entsprechend nach dem Tod für einen von ihm bestimmten Zweck verwendet werden soll.

Die Errichtung erfolgt in der Weise, dass der Erblasser eine natürliche oder juristische Person zum Erben einsetzt oder ihr ein Vermächtnis zuwendet. Das Vermächtnis empfiehlt sich, sofern nur Teile des Vermögens der Stiftung zugeführt werden sollen. Im Wege einer Auflage wird der Erbe oder Vermächtnisnehmer verpflichtet,

Die Auswahl des Stiftungsträgers sowie die Ausarbeitung des Stiftungsgeschäfts und der Stiftungssatzung können dabei weitgehend dem Erben oder Vermächtnisnehmer überlassen werden, um ihm eine höhere Gestaltungsfreiheit einzuräumen.

Beachten Sie | Die Errichtung einer unselbstständigen Stiftung von Todes wegen unterliegt den Formvorschriften für Verfügungen von Todes wegen. Die Regelungen des BGB zu selbstständigen Stiftungen (§§ 80 ff. BGB) sind auf die unselbstständige Stiftung weder unmittelbar noch entsprechend anwendbar. Das Testament kann privatschriftlich oder zur Niederschrift eines Notars errichtet werden (§ 2231 BGB). Bei einer privatschriftlichen Errichtung ist darauf zu achten, dass das gesamte Testament einschließlich der Satzung handschriftlich zu verfassen ist (§ 2247 Abs. 1 BGB). Da sich eine Nachlassangelegenheit mit stiftungsrechtlichen Aspekten häufig als recht komplex darstellt, ist eine fachkundige Beratung bei der Testamentsgestaltung unbedingt empfehlenswert.

Wie die Errichtung einer unselbstständigen Stiftung von Todes wegen in der Praxis umgesetzt werden kann und welche Feinheiten dabei zu beachten sind, wird nachfolgend dargestellt.

Beachten Sie | Dem TV kann mit Rücksicht auf § 2065 Abs. 2 BGB nicht das Recht zur freien erstmaligen Gestaltung der Stiftungssatzung eingeräumt werden.

Um die Weitergabe des Stiftungsvermögens auf den Ersatzstiftungsträger zu erleichtern und etwaige schädliche dingliche Zwischenverfügungen auszuschalten, sollte dem mit der Auflage beschwerten Erben auferlegt werden, bei Errichtung der Stiftung auch ein Angebot auf Weiterübertragung auf den Ersatzstiftungsträger auszusprechen bzw. eine bedingte Rückübertragung an ihn selbst oder einen von ihm benannten Dritten vorzunehmen. Die Aufrechterhaltung der Steuerbegünstigung und der Stiftungszweck setzen im Falle des Schenkungswiderrufs voraus, dass es nicht zu einem Rückfall des Stiftungsvermögens an den Erben kommt, soweit dieser die Vermögenswerte nicht in der Eigenschaft als Ersatzstiftungsträger erhält, um die Stiftung fortzuführen. Deshalb ist die im Muster vorgesehene Weiterübertragung auf einen neuen Stiftungsträger unter Eintritt in die Schenkungsauflagen, eine Zustimmung des Finanzamts vorausgesetzt, der Regelfall bei Wegfall des zuerst eingesetzten Stiftungsträgers.

Beachten Sie | Der Vermögensanfall an den Erben bzw. dessen Erben, die dann als Ersatzstiftungsträger fungieren, sollte als Notfalllösung betrachtet werden.

Die Zuwendung von Todes wegen an den Stiftungsträger unterliegt der Erbschaftsteuer (§§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG), und zwar unabhängig davon, ob der Erwerb aufgrund Erbanfall, Vermächtnis (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) oder wie im vorliegenden Fall einer Auflage (§ 3 Abs. 2 Nr. 2 ErbStG) erfolgt. Dies gilt auch, wenn die Zuwendung im Rahmen einer Zweckauflage und damit als Zweckzuwendung erfolgt. Steuerschuldner ist der Stiftungsträger (§ 20 Abs. 1 ErbStG). Für den Erben fällt im Hinblick auf das zu übertragende Stiftungsvermögen wegen der Auflage zur Errichtung der unselbstständigen Stiftung, die eine Nachlassverbindlichkeit gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG ist, insoweit keine Erbschaftsteuer an. Die Steuerschuld des Stiftungsträgers erlischt jedoch, wenn gemäß § 29 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG das Vermögen innerhalb von 24 Monaten nach dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer einer inländischen steuerbegünstigten Stiftung zugewendet wird, wobei § 29 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG auch unselbstständige Stiftungen umfasst (Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Jülicher, ErbStG, § 29 Rn. 108 m. w. N.).

Die unselbstständige Stiftung wird im Übrigen in steuerlicher Hinsicht wie eine selbstständige Stiftung behandelt. Sie ist eine Körperschaft gem. § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG. Die Körperschaftsteuerpflicht setzt voraus, dass die Erfüllung des Stiftungszwecks nicht mehr vom Willen des Stifters abhängig ist (Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 1 KStG, Rz. 186). Bei der mittelbaren Errichtung – wie hier – ist deshalb davon auszugehen, dass die Steuerpflicht erst mit Erfüllung der Auflage eintritt. Bei der unmittelbaren Errichtung beginnt die Körperschaftsteuerpflicht hingegen bereits mit dem Erbfall (BFH 16.11.11, I R 31/10, BFH/NV 12, 786).

Verfolgt eine Stiftung selbstlos, ausschließlich und unmittelbar (§§ 55 bis 57 AO) gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke i. S. d. §§ 52 bis 54 AO, so ist sie gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreit (zu den weiteren Befreiungsvorschriften und deren Voraussetzungen siehe § 3 Nr. 6 GewStG und § 3 Abs. 1 Nr. 3 GrStG). Auch spätere Zuwendungen an die unselbstständige Stiftung sind gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 16 ErbStG von der Erbschaft- und Schenkungsteuer befreit. Die Umsatzsteuer reduziert sich auf den ermäßigten Steuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG). Im geltenden Spendenrecht ist insbesondere auf den erhöhten Sonderausgabenabzug für Zuwendungen in den Vermögensstock einer Stiftung (§ 10b Abs. 1a EStG, § 9 Nr. 6 S. 3 GewStG) hinzuweisen.

Voraussetzung für die Anerkennung als steuerbegünstigte Stiftung ist das Vorhandensein einer Stiftungssatzung, aus der sich der steuerbegünstigte Zweck ergibt, auch wenn für eine unselbstständige Stiftung grundsätzlich keine Satzungspflicht besteht. Eine Formulierungshilfe bietet auch die Mustersatzung zum Anwendungserlass zu § 60 AO.